El IVA en las subvenciones otorgadas por entes públicos para cubrir el déficit de explotación

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Es habitual que el Sector Público externalice determinados servicios (por ejemplo, a través de concursos de contratación pública) para que sean las empresas privadas las que los presten.

En muchas ocasiones estos servicios son deficitarios por lo que la Administración cubre las pérdidas, a través de subvenciones, convirtiéndolo en un servicio rentable que deseen prestar las empresas privadas.

En este punto debemos clasificar los distintos tipos de subvenciones:

Subvenciones de explotación (condicionado al resultado de la Sociedad), subvenciones de no explotación y las subvenciones sujetas o no al precio.

En segundo lugar, no debemos olvidar que, conforme al TFUE, los Estados Miembros no pueden ayudar a sus empresas o sectores dado que perjudicaría a la competencia y el libre mercado interior y comunitario.

¿Están las subvenciones de explotación sujetas a IVA y, por tanto, formar parte de la base imponible del impuesto?

Para ello, debemos analizar la: normativa nacional y comunitaria, la jurisprudencia de los Tribunales nacionales y del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), y los criterios de la Dirección General de Tributos.

Que las subvenciones se incluyan o no en la base imponible del IVA dependerá de si la subvención está o no vinculada al precio. Siendo estas últimas las que no tienen que integrarse dentro de la base imponible del IVA además de las que, a pesar de estar vinculadas al precio, no se incluyen en la base imponible del IVA por aplicación de las excepciones introducidas en el artículo 78.dos.3º de la Ley 37/1992 con ocasión de la entrada en vigor de la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público,

Desde el 1 de enero de 2015 hasta el 9 de noviembre de 2017, con la sentencia del TJUE “Le Rayon D’Or”, (asunto C- 151/13), se exceptúa de repercutir IVA a las subvenciones no vinculadas al precio. La Sentencia del TJUE delimita el concepto de subvención vinculada al precio a: que la subvención haya sido abonada al operador subvencionado con el fin de que realice específicamente una entrega de bienes o una prestación de servicios determinada; que los adquirentes del bien o los destinatarios del servicio obtengan una ventaja de la subvención concedida al beneficiario; y, que la contraprestación que representa la subvención sea como mínimo determinable. La normativa nacional entiende por subvención vinculada al precio a: “los importes pagados por un tercero en contraprestación de dichas operaciones”.

Con la entrada en vigor de la nueva Ley de Contratos del Sector Público, se excluye del concepto de subvenciones vinculadas al precio a: las aportaciones dinerarias que las administraciones publicas realicen para financiar la gestión de servicios públicos o de fomento de la cultura en los que no exista una distorsión significativa de la competencia y las actividades de interés general cuando sus destinatarios no sean identificables y no satisfagan precio alguno. No obstante, dado que se establece desde la entrada en vigor de esta Ley, las subvenciones a la explotación recibidas con anterioridad se encuentran en situación de inseguridad jurídica ya que, de considerarse este una aclaración del concepto se entendería que el derecho era preexistente y las empresas que no lo hubiesen incluido dentro de su base y fuesen inspeccionadas y sancionadas a estos efectos podrán corregir su situación. No obstante, si es una modificación normativa que surge desde la entrada en vigor de esta Ley, las empresas que recibiesen estas subvenciones antes de dicho momento, no podrán beneficiarse de esta disposición dado que carece de carácter retroactivo, como así manifiesta las Consultas Generales a la Dirección General de Tribunos (no vinculantes).

Por tanto, debemos esperar a que el Tribunal Supremo se manifieste al respecto para determinar si el sentido es aclaratorio o constitutivo. Sin embargo, dado los recursos que la Administración Tributaria debería invertir para la rectificación de ser declarada como aclaratoria creemos poco probable que esto se produzca ante el efecto que, de por si disuasorio, que tendría para el Tribunal.